NIIF PYMES 2025 - Sección 26

La Sección 26 de la Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF para las PYMES) establece el tratamiento contable para las transacciones de pagos basados en acciones. Esta sección es de vital importancia para las entidades que utilizan instrumentos de patrimonio o efectivo como contraprestación por bienes o servicios recibidos.

Alcance de la Sección

Esta sección se aplica a todas las transacciones de pagos basados en acciones, incluyendo aquellas que se liquidan con instrumentos de patrimonio, en efectivo, o aquellas en las que los términos del acuerdo ofrecen la opción de liquidar la transacción en efectivo (u otros activos) o mediante la emisión de instrumentos de patrimonio.  

También cubre situaciones donde la transacción de pago basado en acciones puede ser liquidada por otra entidad del grupo (o un accionista de cualquier entidad del grupo) en nombre de la entidad que recibe los bienes o servicios. Específicamente, aplica a una entidad que:  

Recibe bienes o servicios cuando otra entidad del mismo grupo (o un accionista de cualquier entidad del grupo) tiene la obligación de liquidar la transacción de pago basado en acciones. Tiene la obligación de liquidar una transacción de pago basado en acciones cuando otra entidad del mismo grupo recibe los bienes o servicios, a menos que la transacción sea claramente para un propósito distinto al pago de bienes o servicios suministrados a la entidad que los recibe.  

En ausencia de bienes o servicios específicamente identificables, otras circunstancias pueden indicar que se han recibido (o se recibirán) bienes o servicios, en cuyo caso esta sección también aplica.  

Exclusiones del Alcance

Esta sección no se aplica a transacciones de pagos basados en acciones en las que una entidad adquiere bienes como parte de los activos netos adquiridos en:

Una combinación de negocios según se define en la Sección 19 "Combinaciones de Negocios y Plusvalía". Una combinación de entidades o negocios bajo control común.

La contribución de un negocio en la formación de una entidad controlada conjuntamente según se define en la Sección 15 "Acuerdos Conjuntos". Por lo tanto, los instrumentos de patrimonio emitidos en una combinación de negocios a cambio del control de la adquirida no están dentro del alcance de esta sección. Sin embargo, los instrumentos de patrimonio otorgados a empleados de la adquirida en su calidad de empleados (por ejemplo, a cambio de servicios continuados) sí están dentro del alcance.  

Definición de Valor Razonable

Es crucial notar que esta sección utiliza el término 'valor razonable' de una manera que difiere en algunos aspectos de la definición en el Glosario y en otras secciones de esta Norma. Para los propósitos de la Sección 26, el valor razonable es el importe por el cual un activo podría ser intercambiado, un pasivo liquidado, o un instrumento de patrimonio concedido podría ser intercambiado, entre partes interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de independencia mutua.  

Reconocimiento

Una entidad debe reconocer los bienes o servicios recibidos o adquiridos en una transacción de pago basado en acciones cuando obtiene los bienes o a medida que se reciben los servicios.

Se reconocerá un incremento correspondiente en el patrimonio si los bienes o servicios se recibieron en una transacción de pago basado en acciones liquidada con instrumentos de patrimonio, o un pasivo si los bienes o servicios se adquirieron en una transacción de pago basado en acciones liquidada en efectivo.  

Cuando los bienes o servicios recibidos o adquiridos no cumplen los requisitos para su reconocimiento como activos, la entidad los reconocerá como gastos.  

Reconocimiento Cuando Existen Condiciones para la Consolidación (Vesting Conditions)

Si los pagos basados en acciones concedidos a un empleado u otra parte (la contraparte) se consolidan inmediatamente, no se requiere que la contraparte complete un periodo de servicio específico antes de tener derecho incondicional a esos pagos.

En ausencia de evidencia en contrario, la entidad presumirá que los servicios prestados por la contraparte como contraprestación por los pagos basados en acciones han sido recibidos. En este caso, en la fecha de concesión, la entidad reconocerá los servicios recibidos en su totalidad, con el correspondiente incremento en el patrimonio o en los pasivos.

Si los pagos basados en acciones no se consolidan hasta que la contraparte complete un periodo de servicio específico, la entidad presumirá que los servicios que prestará la contraparte como contraprestación por esos pagos basados en acciones se recibirán en el futuro, durante el periodo de consolidación. La entidad contabilizará esos servicios a medida que sean prestados por la contraparte durante el periodo de consolidación, con el correspondiente incremento en el patrimonio o en los pasivos.  

Medición de Transacciones de Pagos Basados en Acciones Liquidadas con Instrumentos de Patrimonio

Principio de Medición:

Para las transacciones de pagos basados en acciones liquidadas con instrumentos de patrimonio, una entidad medirá los bienes o servicios recibidos, y el correspondiente incremento en el patrimonio, al valor razonable de los bienes o servicios recibidos, a menos que dicho valor razonable no pueda estimarse con fiabilidad.

Si la entidad no puede estimar con fiabilidad el valor razonable de los bienes o servicios recibidos, medirá su valor, y el correspondiente incremento en el patrimonio, por referencia al valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos.

Para aplicar este requerimiento a transacciones con empleados y otros que presten servicios similares, la entidad medirá el valor razonable de los servicios recibidos por referencia al valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos, porque normalmente no es posible estimar con fiabilidad el valor razonable de los servicios recibidos.  

Fecha de Medición:

Para transacciones con empleados y otros que presten servicios similares, el valor razonable de los instrumentos de patrimonio se medirá en la fecha de concesión.  

Para transacciones con partes distintas de los empleados, la fecha de medición es la fecha en que la entidad obtiene los bienes o la contraparte presta el servicio.  

Condiciones de Consolidación (Vesting Conditions)

Una concesión de instrumentos de patrimonio podría estar condicionada al cumplimiento de condiciones de consolidación específicas relacionadas con el servicio o el rendimiento.  

Las condiciones de servicio y las condiciones de consolidación distintas de las de mercado se tendrán en cuenta al estimar el número de instrumentos de patrimonio que se espera que se consoliden. No se tendrán en cuenta al estimar el valor razonable de las acciones, opciones sobre acciones u otros instrumentos de patrimonio en la fecha de medición.

Las condiciones de consolidación de mercado y las condiciones que no son de consolidación (condiciones de no consolidación) se tendrán en cuenta al estimar el valor razonable de las acciones, opciones sobre acciones u otros instrumentos de patrimonio en la fecha de medición, sin ajustes posteriores al valor razonable estimado, independientemente del resultado de dichas condiciones, siempre que se satisfagan todas las demás condiciones de consolidación.  

Jerarquía de Medición para Acciones

Se utilizará la siguiente jerarquía de tres niveles:

1. Si existe un precio de mercado observable para los instrumentos de patrimonio concedidos, se utilizará ese precio.  
2. Si no existe un precio de mercado observable, se medirá utilizando datos de mercado observables específicos de la entidad, como una transacción reciente en las acciones de la entidad o una valoración independiente reciente del valor razonable de la entidad o sus principales activos.  
3. Si no es posible lo anterior, se medirá indirectamente utilizando un método de valoración que utilice datos de mercado en la mayor medida posible.  

Jerarquía de Medición para Opciones sobre Acciones y Derechos sobre la Revalorización de Acciones Liquidados con Instrumentos de Patrimonio

Se utilizará una jerarquía similar de tres niveles:

1. Precio de mercado observable, si está disponible.  
2. Si no hay precio observable, datos de mercado observables específicos de la entidad (por ejemplo, una transacción reciente en las opciones sobre acciones).  
3. Si no es posible lo anterior, se utilizará un modelo de valoración de opciones.  

Modificaciones de los Términos y Condiciones

Si una modificación incrementa el valor razonable de los instrumentos concedidos (o el número de instrumentos), el incremento se incluirá en la medición de los servicios recibidos. Si la modificación reduce el valor razonable total o no es beneficiosa para el empleado, la entidad continuará contabilizando los servicios como si la modificación no hubiera ocurrido.

Cancelaciones y Liquidaciones

Se contabilizarán como una aceleración de la consolidación, reconociendo inmediatamente el importe que de otro modo se habría reconocido por los servicios durante el resto del periodo de consolidación.  

Transacciones de Pagos Basados en Acciones Liquidadas en Efectivo

La entidad medirá los bienes o servicios adquiridos y el pasivo incurrido al valor razonable del pasivo. Hasta que el pasivo se liquide, la entidad volverá a medir el valor razonable del pasivo en cada fecha de presentación y en la fecha de liquidación, reconociendo cualquier cambio en el valor razonable en el resultado del periodo. Las condiciones de consolidación (de servicio y distintas de las de mercado, así como las de mercado y las de no consolidación) se tratan de forma similar a las transacciones liquidadas con instrumentos de patrimonio al estimar el número de adjudicaciones o el valor razonable. El importe acumulado finalmente reconocido será igual al efectivo pagado.  

Transacciones de Pagos Basados en Acciones con Alternativas de Liquidación en Efectivo

Cuando la entidad o la contraparte pueden elegir la forma de liquidación, la transacción se contabilizará como liquidada en efectivo, a menos que:

1. La entidad tenga una práctica pasada de liquidar mediante la emisión de instrumentos de patrimonio.  
2. La opción no tenga sustancia comercial porque el importe de liquidación en efectivo no guarda relación con el valor razonable del instrumento de patrimonio y es probable que sea inferior.  

La elección de liquidación se refiera únicamente a una característica de liquidación neta por obligaciones fiscales retenidas y la transacción satisfaga ciertas condiciones.  

Transacciones de Pagos Basados en Acciones con una Característica de Liquidación Neta para Obligaciones Fiscales Retenidas

Si las leyes fiscales obligan a la entidad a retener un importe por la obligación fiscal de un empleado asociada con un pago basado en acciones y transferirlo a la autoridad fiscal, y los términos permiten a la entidad retener instrumentos de patrimonio equivalentes a esa obligación fiscal, la transacción se clasificará como liquidada con instrumentos de patrimonio si cumpliría esa clasificación en ausencia de la característica de liquidación neta y existe la obligación legal de retener. El pago a la autoridad fiscal se contabiliza como una deducción del patrimonio, salvo que exceda el valor razonable de los instrumentos retenidos.  

Planes de Grupo

Si una adjudicación de pago basado en acciones es concedida por una entidad por bienes o servicios recibidos por una o más entidades del grupo, y el grupo presenta estados financieros consolidados, las entidades del grupo pueden medir el gasto por pagos basados en acciones sobre la base de una asignación razonable del gasto del grupo.  

Bienes o Servicios No Identificables

Si la contraprestación identificable recibida parece ser inferior al valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos o del pasivo incurrido, esto indica típicamente que se ha recibido (o se recibirá) otra contraprestación (bienes o servicios no identificables). La entidad medirá estos bienes o servicios no identificables como la diferencia entre el valor razonable del pago basado en acciones y el valor razonable de cualquier bien o servicio identificable recibido, medido en la fecha de concesión. Para transacciones liquidadas en efectivo, el pasivo se medirá nuevamente al final de cada periodo sobre el que se informa hasta su liquidación.  

Revelaciones

Una entidad debe revelar información detallada sobre la naturaleza y alcance de los acuerdos de pagos basados en acciones que existieron durante el periodo, incluyendo:  

1. Descripción de cada tipo de acuerdo (términos y condiciones generales como requisitos de consolidación, plazo máximo de opciones, método de liquidación).  
2. Número y precios de ejercicio promedio ponderados de las opciones sobre acciones para varios grupos (pendientes al inicio, concedidas, perdidas, ejercidas, expiradas, pendientes al final y ejercitables al final del periodo).  
3. Para acuerdos liquidados con instrumentos de patrimonio: cómo se midió el valor razonable de los bienes/servicios o el valor de los instrumentos concedidos; si se usó una metodología de valoración, el método y la razón de su elección.  
4. Para acuerdos liquidados en efectivo: cómo se midió el pasivo.  
5. Explicación de las modificaciones a los acuerdos durante el periodo.
6. Si la entidad es parte de un plan de pagos basados en acciones del grupo y mide su gasto sobre la base de una asignación razonable, este hecho y la base de la asignación.  
7. El efecto de las transacciones de pagos basados en acciones en el resultado del periodo y en su situación financiera: gasto total reconocido en el resultado y el importe total en libros al final del periodo para los pasivos surgidos de estas transacciones.